Различия между бухгалтерским учетом и налоговым формируют разницы, которые должны быть учтены при расчете налогов с прибыли. Обязанность по формированию отложенных налоговых активов предусмотрена ПБУ 18/02 (Приказ Минфина РФ от 19.11.2002 N114н). ПБУ не применяют некоммерческие организации и малый бизнес.
Разницы в учете
В зависимости от того, можно ли учесть разницы в налоговом учете при вычислении налога с прибыли, разницы разделяются на постоянные и временные. Размеры постоянных и временных разниц формируются на основании данных, взятых из первичных документов.
Постоянные разницы - это показатели, участвующие в создании бухгалтерской прибыли (убытка), но никогда не включаемые в налоговую базу по прибыли, либо участвующие в создании налоговой базы по прибыли, но не признаваемые в бухгалтерском учете.
Отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы образуются за счет временных разниц - это доходы и расходы, которые входят в налоговый и бухгалтерский учет в разные отчетные периоды. Временные разницы делятся на:
- вычитаемые;
- налогооблагаемые.
Налогооблагаемые временные разницы формируются в случае уменьшения налоговой базы по прибыли в одном периоде, а бухгалтерской прибыли - в последующих периодах. Вычитаемые временные разницы, наоборот, возникают при уменьшении бухгалтерской прибыли в текущем периоде, налогооблагаемой прибыли - в последующие периоды.
Отложенные налоговые активы
Отложенные налоговые активы (ОНА) образуются за счет вычитаемой временной разницы. Суть заключается в том, что размер ОНА изначально увеличивает налог с прибыли, а после в других периодах - уменьшает. ОНА равняется вычитаемой временной разнице, умноженной на 20% (ставка прибыльного налога).
Одним из примеров возникновения ОНА являются различия в методах амортизации, употребляемых в бухгалтерском учете и в учете для налогообложения. То есть в бухгалтерском учете размер амортизации, начисленный, например, по способу уменьшаемого остатка, в отчетном периоде больше, чем в налоговом, использующем линейный метод амортизации. Также отложенные налоговые активы возникают в результате отличий в списании расходов, связанных с деятельностью управляющего персонала организации, или расходов, связанных с деятельностью организации для непосредственной прибыли (коммерческие) в бухгалтерском учете и учете для налогообложения. Частым примером появления ОНА выступает списание убытка. Убыток - это превышение размера расходов над полученными доходами по итогам года. Перенос убытка, который не использован в учете для налогообложения, но учтен в бухгалтерском учете, создает ОНА.
Методика расчета и обоснования возникновения отложенных активов прописывается в учетной политике. Кроме того, ОНА требуют аналитического учета по каждому из обязательств и активов организации. Решение о ведении аналитического учета принимает организация самостоятельно, чтобы он позволил проследить, вследствие чего возникает ОНА и по какому объекту.
Какими проводками зафиксировать отложенные налоговые активы
В бухгалтерском учете для отражения ОНА существует специальный счет 09 «Отложенные налоговые активы». Он корреспондирует со счетом 68. Таким образом, начисление ОНА оформляется записью: Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
Сумма ОНА не будет изменяться до тех пор, пока не возникнет налогооблагаемая прибыль. После того, как облагаемая налогом прибыль появится и ОНА будет использован, погашение ОНА будет оформлено записью: Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09.
Отдельная ситуация возникает в случае, когда объект основных средств, по которому был сформирован отложенный налоговый актив, выбывает из организации. Остаток ОНА в такой ситуации списывается и оформляется в бухгалтерском учете проводкой по счету «Прибыли и убытки»: Дебет 99 Кредит 09.
Учет ОНА необходим для того, чтобы объяснить разницу в прибыли по бухгалтерскому и налоговому учету.
Для того, чтобы иметь представление, что такое отложенный налоговый актив, прежде всего следует понимать, в чем состоит содержание понятия отложенный налог, который предприятие должно выплатить с полученной прибыли. В самом общем смысле, этот налог выступает в качестве обязательств, возникающих у предприятия или организации в будущем. Причем, главными причинами их возникновения являются ныне существующие проблемы в области состояния хозяйственной деятельности и уплаты налогов.
Этот, в какой-то степени, условный налог, может рассчитываться по данным финансовой отчетности предприятия или организации, как правило, он составляет величину, равную фактическому налогу, который должен быть уплачен хозяйствующим субъектом в данном периоде налогообложения.
При таких расчетах естественным образом возникают разницы между данными налогового и бухучета, так как в них используются различные методики оценки стоимостей. Эти разницы носят временный характер, но в будущем могут привести к возникновению несоответствий в оценках активов и обязательств, в суммах расходов и доходов, учитываемых при исчислении налогов.
Расчёты данного условного налога производятся, как правило, при помощи трех методов. Метод отсрочки состоит в том, что отложенный налог устанавливается в соответствии со ставкой которая узаконена на момент признания разницы. В РФ, такой прием исчисления применялся до 2010 года, затем, в соответствии с положением о бухучете, стал применяться метод обязательств. Этот способ предусматривает учет обязательств предприятия или компании по прибылям и убыткам. Существует и третий метод - балансовый, который состоит в сопоставлении оценок стоимостей по данным налогового и бухучета.
Исходя из этого, отложенный налоговый актив представляет собой ту долю отложенного налога, которая объективно приводит к снижению суммы налога, уплачиваемого предприятием или организацией на прибыль, и которую необходимо уплатить согласно действующему законодательству в следующем отчетном периоде и далее.
Предприятие признает отложенный налоговый актив в то время, когда образуются уже упоминавшиеся временные разницы, и при условии, что далее, в наступающих оно получит прибыль, с которой сможет уплатить налог. В бухучете отложенный налоговый актив фиксируется с учетом суммы всех таких разниц, исключение составляют лишь случаи, когда эти разницы не будут уменьшены или же полностью ликвидированы.
Формула, по которой определяются такие отложенные налоговые обязательства, имеет вид: Но = ВР х СтН, где: Но - величина отложенного актива, ВР - показатель временной разницы, СтН - значение ставки налога, которая установлена на данный момент законодательством.
В системе бухучета отложенные налоговые активы - это показатели, которые отражаются как автономные в отдельном счете, который предназначен для учета и отражения именно отложенных активов по налогам. Важно и то, что, как уже говорилось, эти активы в бухучете учитываются автономно, то есть отдельно по каждому виду активов, являющихся источником возникновения временной разницы при оценке.
Сами же разницы формируются как итог:
Применения различных методологий вычисления амортизации, которые использует конкретное предприятие или организация в бухучете;
Признания выручки от реализованных товаров в форме доходов от обычной хозяйственной работы предприятия;
В случае возникновения нарушения регламента уплаты налога на или организацией;
Использования не соответствующих друг другу правил и норм отражения процентов, которые предприятие или организация платит за кредиты и займы.
В системе бухучета такие активы показываются обратными проводками: по начислению Дт 77 - Кт 68 и, соответственно, по погашению Дт 68 - Кт 77.
Зачастую прибыль, рассчитываемая в бухучете фирмы, не соответствует сумме, которая передается в ИФНС в налоговой декларации. Часто ее размер существенно меньше, а выравниваются эти значения только лишь со временем. Но пока этого не произошло, образовавшуюся разницу следует грамотно отражать в учете.
Для урегулирования подобных расхождений и фиксирования связи между этими системами (налоговым и бухучетом) применяют ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль (ННП)», которое и ввело в обиход понятие отложенного налогового актива (ОНА).
Что такое ОНА
Отложенные налоговые активы в балансе - это доля отодвинутого на время налогового платежа на прибыль, которая должна уменьшить размер ННП , подлежащего перечислению в бюджет в последующих отчетных периодах (п.14 ПБУ 18/02). Возникают подобные разницы из-за различающихся принципов налогового и бухгалтерского учета, например:
- в формировании стоимости ОС, начислении износа, применении амортизационной премии;
- в учете процентов за пользование кредитом;
- в методах признания и учета доходов и расходов;
- в различии подходов включения в себестоимость ТЗР, коммерческих и управленческих затрат.
В зависимости от того, каким будет итог при подсчете затрат (превысит сумма по бухучету или налоговому) зависит и результат – возникнет отложенный актив, уменьшающий размер ННП в будущем, или обязательство, которое, наоборот, увеличит налоговый платеж. Мы же рассмотрим, как возникает и рассчитывается ОНА.
Признание отложенного налогового актива
Сумма превышения (обязательно превышения!) расходов по бухгалтерскому учету над аналогичным значением по налоговому является вычитаемой временной разницей (ВВР).
Рассчитываются ОНА как произведение ВВР на ставку ННП. Для фиксации сведений о состоянии этого актива используют одноименный активный счет 09 . Дебетовое сальдо на нем означает наличие отложенного налогового актива, кредитовый оборот свидетельствует об уменьшении суммы следующего платежа по ННП.
Отложенные налоговые активы в балансе – это отражение имеющихся у компании оснований на уменьшение ННП в будущих периодах. Предусмотрена для этого специальная строка в разделе внеоборотных активов – 1180 «Отложенные налоговые активы».
Признание отложенного налогового актива отражается записью:
- Д/т 09 К/т 68 – на сумму налога с ВВР
Уменьшение налога при уплате ННП в следующие отчетные периоды фиксируется в учете обратной проводкой:
- Д/т 68 К/т 09 – на сумму ОНА или части.
Наиболее типичным является расхождение в системах учета при начислении амортизации ОС .
Рассмотрим порядок отражения ОНА на примере:
В ООО «ТРИО» по бухучету за 2016 год начислена амортизация на цеховое оборудование в размере 300 000 руб., в налоговом учете – 200 000 руб., т.е. при налогообложении учтено в затратах будет именно 200 000 руб.
ВВР = 300 000 – 200 000 = 100 000 руб.
Бухгалтером произведены следующие записи:
Операция
Сумма в руб.
Учтены затраты, уменьшающие налоговую базу
Расходы, составляющие ВВР
Списаны затраты
Отражены расходы по ВВР
Рассчитан и отражен финансовый результат (800 000 – 200 000 – 100 000)
Начислен ННП по бухучету (500 000 х 0,2)
68(расчет ННП)
Отражен налоговый актив (100 000 х 0,2)
В бухгалтерском балансе по строке 1180 отразится ОНА в размере 20 000 руб. Впоследствии сумма ОНА (или ее часть) уменьшит ННП, отражаясь по кредиту счета 09.
Если объект, по которому имеется ОНА, ликвидирован или реализован, то сумму отложенного актива придется списать на счет прибылей (убытков) проводкой:
- Д/т 99 К/т 09.
Предназначен для учета отложенных налоговых активов.
Остаток по дебету 09 счета означает, что часть отложенного актива не погашена.
Если по итогам налогового периода в налоговом учете отражен убыток, то дополнительно нужно сделать проводку:
– отражен отложенный налоговый актив с убытка, который будет погашен в следующих отчетных (налоговых) периодах.
Данное сальдо будет закрываться в следующих налоговых периодах при списании суммы убытка за счет налоговой прибыли.
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Как отразить в бухучете начисление и уплату налога на прибыль
Для учета отложенных налоговых активов используйте счет 09 ,* а для обязательств – счет 77 . В последующих периодах по мере сближения доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете отложенные налоговых обязательств и активы погашайте.
Вот как отразить возникновение и погашение отложенных налоговых активов и обязательств:*
| Причина возникновения временных разниц | Вид налоговых активов и обязательств | Как влияет на налог на прибыль в бухучете | Проводки* |
| Доходы, которые в бухучете текущего отчетного периода не отражают | Отложенные налоговые активы (ОНА) | Уменьшают сумму налога будущих отчетных периодов. Налог текущего периода увеличивают |
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
|
| Расходы, которые не признают при налогообложении в текущем отчетном периоде | |||
| Доходы, которые при налогообложении в текущем отчетном периоде не учитывают | Отложенные налоговые обязательства (ОНО) | Увеличивают сумму налога будущих отчетных периодов. Налог текущего периода уменьшают |
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
|
| Расходы, которые в бухучете текущего отчетного периода не отражают |
Размер ОНА и ОНО определяйте по формуле:
Такой порядок предусмотрен пунктами 8–12 , и ПБУ 18/02.
Про счет 09 «Отложенные налоговые активы» и временные разницы
Для отражения разниц между учетами в Плане счетов предусмотрены специальные счета. Один из них - счет 09 «Отложенные налоговые активы».* О нем и пойдет речь в статье.
Как всегда, сначала прочитайте задачку ниже. Загляните в План счетов, ПБУ 18/02 и в Налоговый кодекс РФ. Самостоятельно составьте бухгалтерские проводки. И только после этого прочитайте пояснения в статье и сверьтесь с решением - оно приведено в конце статьи.
Почему возникают разницы между бухгалтерским и налоговым учетом
Претендовать на часть прибыли компании вправе не только участники или акционеры, но и государство. Его право на долю в бизнесе закреплено в Налоговом кодексе РФ. Каким образом? Все очень просто: за счет прибыли организации обязаны платить некоторые налоги. Например, для тех, кто применяет общую систему налогообложения, это налог на прибыль.*
Как вы учтете разницу в учетах при продаже основного средства*
Компания ООО «Инвест» в июне текущего года продала основное средство. Убыток от этой операции составил 120 000 руб. Оставшийся срок эксплуатации объекта - 12 месяцев. В бухучете убыток от продажи основного средства учитывают в расходах единовременно - по правилам, установленным в пункте 11 ПБУ 10/99. А при расчете налога на прибыль его списывают постепенно по правилам, которые приведены в пункте 3 статьи 268 Налогового кодекса РФ. Из-за этого между бухгалтерским и налоговым учетом возникает разница. Какими проводками отразить ее в июне и июле текущего года? Предположим, что в бухучете ООО «Инвест» отчетный период равен месяцу. Налог на прибыль компания тоже считает ежемесячно.
Отражать его в бухучете в той же сумме, которую рассчитали по налоговым правилам, вправе лишь определенные категории предприятий. В частности, малые. А вот для остальных действуют специальные правила. Они предусматривают, что из бухучета должна быть видна разница между двумя показателями. Первый - это прибыль, которую рассчитали по правилам бухгалтерского учета. А второй - прибыль, которую компания определила по правилам Налогового кодекса РФ.
Как у одного и того же предприятия может быть две прибыли? Мы уже говорили, что государство - это, по сути, второй хозяин прибыли. Но при разделе прибыли у двух хозяев могут возникнуть разногласия.
В нашем примере компания ООО «Инвест» продала основное средство. В бухучете убыток от его продажи относят к расходам текущего периода. То есть включают в прочие расходы единовременно - в том месяце, когда произошла реализация (п. 11 ПБУ 10/99). А вот при расчете налога на прибыль такой убыток списывают постепенно - в течение периода, который остался до конца срока полезного использования объекта (п. 3 ст. 268 НК РФ).* То есть в налоговом учете компания «Инвест» должна ежемесячно включать в расходы по 10 000 руб. (120 000 руб.: 12 мес.).
Тем самым государство как бы говорит: «Вы приобретали основное средство не для перепродажи, а для использования. Значит, планировали его амортизировать. Вот теперь и не ускоряйте процесс, списывая убыток единовременно. Давайте договоримся так. В бухучете вы отразите реальную прибыль предприятия. А налог заплатите с прибыли, рассчитанной по правилам Налогового кодекса РФ. Тогда с точки зрения государственных интересов все будет по справедливости».
Что такое вычитаемая временная разница и отложенный налоговый актив
Разницы между учетами бывают двух видов: постоянные и временные. Постоянная разница возникает, когда какой-то доход или расход отражают только в бухучете или только в налоговом учете (полностью или частично). А временная разница - это когда доход или расход отражают и в бухучете, и в налоговом учете. Но в бухучете в одном периоде, а в налоговом учете - в другом.*
В нашем примере у ООО «Инвест» возникла временная разница. Ведь убыток от продажи основного средства компания полностью включит в расходы не только в бухгалтерском, но и в налоговом учете. Просто в налоговом учете это произойдет позднее.
В нашем примере в периоде, когда убыток возник в бухучете, его полностью не учли при расчете налога на прибыль. Вместо этого его учет в налоговых расходах отложили на будущее. В результате бухгалтерская прибыль оказалась меньше, чем налоговая. Отклонение между ними, которое надо отразить в бухучете, называется вычитаемой временной разницей. А произведение этой разницы на ставку налога на прибыль, действующую в отчетном периоде, - отложенным налоговым активом. Таким образом, его можно рассчитать по формуле:*
Отложенный налоговый актив отражают по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». То есть на том же счете, который требуется использовать для учета начисленных и уплаченных сумм налога на прибыль, а также авансовых платежей по нему. Обычно для этого открывают отдельный субсчет под названием «Расчеты по налогу на прибыль».
С этим счетом в нашем случае корреспондирует специальный счет 09 «Отложенные налоговые активы». Таким образом, проводка, которую бухгалтер ООО «Инвест» должен сделать в июне, выглядит так:*
Когда и как погашают отложенный налоговый актив
Компания «Инвест» продала основное средство в июне текущего года. В этом же месяце в налоговом учете по этому объекту последний раз начислили амортизацию. А в следующем месяце - июле - бухгалтер может списать на налоговые расходы первую часть убытка - 10 000 руб.
Как только бухгалтер это сделает, временная разница станет на 10 000 руб. меньше. И составит уже не 120 000 руб., а 110 000 руб. (120 000 – 10 000). Соответственно, размер отложенного налогового актива тоже надо скорректировать в меньшую сторону. Проводка такая:*
Такие проводки бухгалтер ООО «Инвест» будет делать ежемесячно до тех пор, пока полностью не включит убыток от продажи основного средства в налоговые расходы. В периоде, когда это произойдет, временная разница исчезнет, а вместе с нею и отложенный налоговый актив.*
СергеяРазгулина, действительного государственного советника РФ 3-го класса
Как в бухучете закрывать отчетные периоды и определять финансовые результаты в течение года. Организация применяет общую систему налогообложения
Условный доход (расход) по налогу на прибыль
Если организация применяет ПБУ 18/02 , то одновременно с закрытием отчетного периода нужно отразить в учете условный расход (доход) по налогу на прибыль .
Для расчета этого показателя используйте формулу:*
Сумма условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отражается в бухучете на одноименном субсчете, который открывается к счету 99 «Прибыли и убытки».
Такой порядок следует из положений пункта 20 ПБУ 18/02.
В бухучете сумму условного расхода (дохода) отразите проводкой:*
– начислена сумма условного расхода за отчетный период;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль»
– начислена сумма условного дохода за отчетный период.
Если по итогам отчетного (налогового) периода в налоговом учете отражен убыток, то дополнительно нужно сделать проводку:*
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– отражен отложенный налоговый актив с убытка, который будет погашен в следующих отчетных (налоговых) периодах.
Сумма налога на прибыль, отраженная в бухучете на конец отчетного квартала или года, должна совпадать с суммой, отраженной в налоговой декларации , утвержденной приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. № ММВ-7-3/600 . Поэтому, выполнив такие проводки, проверьте, правильно ли закрыт отчетный период. Для этого сопоставьте суммарные (с начала года) обороты по счету 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» в корреспонденции со счетами:*
– 09 «Отложенные налоговые активы»;
– 77 «Отложенные налоговые обязательства»;
– 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Условный расход (доход) по налогу на прибыль»;
– 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)».
Если разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами по этим счетам совпадает с суммой, отраженной по строке 180 листа 02 декларации по налогу на прибыль, то расчеты по налогу на прибыль отражены в бухучете правильно. Это означает, что отчетный период закрыт корректно.*
В зависимости от того, с какой периодичностью организация отчитывается по налогу на прибыль, такую проверку она должна делать либо по итогам каждого месяца, либо по итогам каждого квартала.
Пример отражения в бухучете условного расхода по налогу на прибыль при закрытии отчетного периода
ООО «Альфа» рассчитывает налог на прибыль ежемесячно от фактической прибыли. Доходы и расходы в налоговом учете определяет кассовым методом. Организация занимается оказанием информационных услуг и пользуется освобождением от уплаты НДС.
В январе «Альфа» реализовала услуги на сумму 1 000 000 руб.
Персоналу организации была начислена зарплата в сумме 600 000 руб. Сумма взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с начисленной зарплаты составила 181 200 руб.
По состоянию на 31 января выручка от реализации не оплачена, зарплата персоналу не выдана, обязательные страховые взносы в бюджет не перечислены.
15 января менеджер «Альфы» А.С. Кондратьев представил авансовый отчет по представительским расходам на сумму 24 600 руб. В тот же день эти расходы ему были возмещены в полной сумме. При расчете налога на прибыль учтены представительские расходы в сумме 24 000 руб. (600 000 руб. х 4%).
В январе других операций у «Альфы» не было. В бухучете организации сделаны следующие записи:
Дебет 62 Кредит 90-1
– 1 000 000 руб. – отражена выручка от реализации информационных услуг;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
– 200 000 руб. (1 000 000 руб. х 20%) – отражено отложенное налоговое обязательство с разницы между выручкой, отраженной в бухгалтерском и налоговом учете;
Дебет 26 Кредит 70
– 600 000 руб. – начислена зарплата за январь;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 120 000 руб. (600 000 руб. х 20%) – отражен отложенный налоговый актив с разницы между зарплатой, отраженной в бухгалтерском и налоговом учете;
Дебет 26 Кредит 69
– 181 200 руб. – начислены обязательные страховые взносы с зарплаты за январь;
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 36 240 руб. (181 200 руб. х 20%) – отражен отложенный налоговый актив с разницы между суммой налогов (взносов), отраженных в бухгалтерском и налоговом учете;
Дебет 26 Кредит 71
– 24 600 руб. – списаны представительские расходы;
Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 120 руб. ((24 600 руб. – 24 000 руб.) х 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство с суммы представительских расходов, отраженных в бухгалтерском и налоговом учете;
Дебет 90-2 Кредит 26
– 805 800 руб. (600 000 руб. + 181 200 руб. + 24 600 руб.) – списана себестоимость реализованных услуг;
Дебет 90-9 Кредит 99 субсчет «Прибыль (убыток) до налогообложения»
– 194 200 руб. (1 000 000 руб. – 805 800 руб.) – отражена прибыль за январь;
Дебет 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 38 840 руб. (194 200 руб. х 20%) – начислена сумма условного расхода по налогу на прибыль.
В январе в налоговом учете «Альфы» отражен убыток в сумме 24 000 руб. (оплаченные представительские расходы). Поскольку этот убыток повлияет на определение налоговой базы в следующих периодах, в бухучете сделана запись:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 4800 руб. (24 000 руб. х 20%) – отражен отложенный налоговый актив с убытка, не признанного в текущем отчетном периоде.
Сумма налога на прибыль, отраженная в декларации за январь, равна нулю. Сальдо по счету 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» равно:
200 000 руб. – 120 000 руб. – 36 240 руб. – 120 руб. – 38 840 руб. – 4800 руб. = 0.
Условный расход по налогу на прибыль отражен правильно. Отчетный период закрыт корректно.
Общество на классике. В бухгалтерском счете 09 числится сумма 358 тыс. с 01.01.11г. по настоящее время. Сумма образовалось за счет расходов будущих периодов в виде убытка. В 2009г были введены магазины в эксплуатацию. В налоговом учете была применена амортизационная премия. Появились разницы в БУ и НУ. Убыток в налоговом учете в налоговых декларациях по прибыли использована последний раз в 1 кв. 2011г.Объясните, пожалуйста, когда спишется сумма со счета 09. В бух.учете ведь ежемесячно все время идет прибыль. Может ошибка только в программе что не списалась своевременно? (Были переносы из одной программы в другую, менялись бухгалтера).Можно ли списать просто проводкой Дт 99 Кт 09. Только субсчет 99 какой надо? 99.01.1 прибыли и убытки?А как объяснить налоговому органу, если потребуют объяснения, ведь отразится в балансе и ф.2.?
Инструкция к плану счетов вычитаемые временные разницы (п. 11 ПБУ 18/02). Они приводят к формированию отложенного налогового актива (п. 17 ПБУ 18/02). В последующих периодах по мере сближения доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете отложенные налоговые активы погашаются.
В том периоде, в котором образовался налоговый убыток, в бухучете производится запись:
– отражен отложенный налоговый актив с налогового убытка, который будет погашен в следующих отчетных (налоговых) периодах.
По мере переноса убытка показатель отложенного налогового актива погашается:
– списан отложенный налоговый актив с погашенного убытка.
В описанной ситуации, скорее всего, произошла ошибка, и отложенный налоговый актив не был вовремя погашен. В данном случае отразите исправления как ошибки предыдущих периодов, выявленные в текущем периоде. Исправления вносите с использованием счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (подп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010):
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 09
– списана сумма отложенного налогового актива, числящаяся на начало года;
В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности приведите величины отложенных налоговых активов, которые вы списали в начале года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и причину списания.
Обоснование
Олега Хорошего, начальника отдела налогообложения прибыли организаций департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России
Как отразить в бухучете начисление и уплату налога на прибыль
Как определить временные разницы и отразить в бухучете соответствующие им налоговые активы и обязательства
Временная разница возникает, если какой-либо доход или расход в бухучете учитывают в одном периоде, а при налогообложении в другом. Временные разницы бывают двух видов – вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР).
Вычитаемая временная разница (ВВР) возникает, например, в следующих ситуациях:
- когда амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете считаю по-разному. Как вариант, в налоговом учете считают линейно, а в бухгалтерском – способом уменьшаемого остатка;
- при наличии убытка, перенесенного на будущее, который учтут при налогообложении до истечения 10 лет;
- если расходы по-разному учитываются в себестоимости продукции в бухучете и при налогообложении.
Налогооблагаемая временная разница (НВР) образуется, в частности, в результате:
- применения разных способов амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Например, в налоговом учете считают линейно, а в бухгалтерском – способом уменьшаемого остатка;
- когда применяют кассовый метод в налоговом учете, а в бухучете отражают доходы и расходы исходя из временной определенности.
Перенос убытков на будущее
По общему правилу убытки можно перенести на будущее, но не более чем на 10 лет. Исключением являются убытки от деятельности по добыче углеводородного сырья на новых морских месторождениях. Такие убытки можно переносить на будущее в течение более длительного периода. Об этом сказано в пункте 2
Учесть убытки можно не только по итогам года, но и по итогам каждого отчетного периода (I квартала, полугодия, девяти месяцев). Об этом сказано в абзаце 1 пункта 1 статьи 283 Налогового кодекса РФ. Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль также предполагает возможность рассчитать авансовые платежи по итогам отчетных периодов с учетом убытка прошлых лет. При этом, несмотря на то что приложение 4 к листу 02 налоговой декларации заполняется только в составе декларации за I квартал и за год ( Порядка, утвержденного приказом ФНС России от 26 ноября 2014 г. № ММВ-7-3/600), убытки прошлых лет можно исключать из налоговой базы при расчете налога и за первое полугодие, и за девять месяцев (письмо ФНС России от 27 июля 2009 г. № 3-2-10/18).
Убытки, полученные более чем в одном налоговом периоде, переносите на будущее в той очередности, в которой они были понесены. То есть вновь полученные убытки учтите в налоговой базе только после того, как будут погашены убытки, возникшие в предыдущие годы. Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 283 Налогового кодекса РФ.
Переносить убытки можно не в каждом налоговом периоде, а с перерывами во времени. В любом случае период времени, в течение которого убыток определенного года может уменьшать налоговую базу, не должен превышать 10 лет (кроме убытков от деятельности по добыче углеводородного сырья на новых морских месторождениях). Убыток, не списанный за этот период, остается непогашенным. Это следует из положений абзаца 3 пункта 2 статьи 283 Налогового кодекса РФ.
Сумму убытка, сложившегося по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставке 20 процентов, при переносе на будущее не нужно уменьшать на сумму доходов, полученных по операциям, которые облагаются налогом на прибыль по ставкам 9 или 15 процентов (письма Минфина России от 16 июля 2010 г. № 03-03-05/159 , от 21 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/177 , УФНС России по г. Москве от 14 января 2010 г. № 16-12/001756 , постановление Президиума ВАС РФ от 17 марта 2009 г. № 14955/08).
Бухучет
В бухучете сумма убытка признается единовременно (Инструкция к плану счетов). Из-за того что для целей налогообложения убыток будет учтен в следующих отчетных периодах, в бухучете образуются вычитаемые временные разницы (п. 11 ПБУ 18/02). Они приведут к формированию отложенного налогового актива (п. 17 ПБУ 18/02).
Из-за отсутствия или недостатка прибыли в течение 10 лет организация может не покрыть или не полностью покрыть сумму полученного убытка. В этом случае сумма несписанного убытка в налоговом учете останется непогашенной. В бухучете непогашенный остаток отложенного налогового актива нужно будет списать (п. 17 ПБУ 18/02 , письмо Минфина России от 14 сентября 2005 г. № 07-05-06/243). Это отразите проводкой:
Дебет 99 Кредит 09
– списан непогашенный отложенный налоговый актив.
Пример отражения в бухучете и при налогообложении убытка прошлых лет, переносимого на будущее
По результатам работы за девять месяцев 2014 года в налоговом учете ООО «Альфа» отражена прибыль. В целом за 2014 год у организации сложился убыток в размере 90 000 руб.
В декабре 2014 года бухгалтер сделал проводку:
Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 18 000 руб. (90 000 руб. ? 20%) – отражен отложенный налоговый актив.
В I квартале 2015 года организация получила прибыль в размере 70 000 руб. Эта сумма полностью направляется на покрытие прошлогоднего убытка. При этом часть отложенного налогового актива списывается проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 14 000 руб. (70 000 руб. ? 20%) – списан отложенный налоговый актив.
Оставшаяся часть убытка в размере 20 000 руб. уменьшит налоговую базу по налогу на прибыль в следующих отчетных (налоговых) периодах. Тогда же будет списана оставшаяся часть отложенного налогового актива в размере 4000 руб. (18 000 руб. – 14 000 руб.).
Документы, подтверждающие объем понесенного убытка, храните в течение всего срока, пока будете уменьшать прибыль на сумму этого убытка (п. 4 ст. 283 НК РФ). После того как вся сумма убытка будет погашена, документы, подтверждающие его формирование, храните еще в течение четырех лет (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Возможны два варианта: исправить ошибку как ошибку предыдущего периода или отразить исправление как факт хозяйственной деятельности текущего периода.
Вариант II. Ваша организация относится к малым предприятиям и решила с нового (предположим, с 2015-го) года не применять ПБУ 18/02 . Надо выполнить следующие действия.
1. Внесите изменения в учетную политику. Тот факт, что организация стала отвечать критериям субъекта малого предпринимательства, можно расценивать как существенное изменение условий деятельности. Поэтому в приказе о внесении изменений в учетную политику приведите показатели за предыдущий год, подтверждающие соответствие необходимым критериям.
2. Спишите остатки по счетам и . Сделать это можно в начале января 2015 года, а оформить списание бухгалтерской справкой. Проводки такие:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 09
– списана сумма отложенного налогового актива, числящаяся на начало года;
ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 84
– списана сумма отложенного налогового обязательства, числящаяся на начало года.
3. В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности укажите, что в отчетном году организация не применяла ПБУ 18/02 , поскольку относится к субъектам малого предпринимательства. Кроме того, приведите величины отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, которые вы списали в начале года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».